Д 94 к 10 проводка означает. Бухучет излишек материалов

Сч.94 ««Недостачи и потери от порчи ценностей» используется для отображения издержек компании вследствие обнаружения недостачи или порчи МПЗ, основных средств или товаров (например, в ходе инвентаризации).

Счет 94 в бухгалтерском учете применяется юридическими лицами для отображения сведений об обнаруженных недостачах или издержках от порчи ценностей (включая денежные средства). Данные потери могут быть обнаружены как в процессе заготовления и хранения товара, например, при проведении инвентаризации, так и при передаче покупателю.

Сч.94 является активным. По дебету отображаются следующие суммы:

• фактическая себестоимость ТМЦ, по которым обнаружены недостачи в ходе инвентаризации или порча (под фактической себестоимостью понимается учетная цена ТМЦ плюс транспортно-заготовительные расходы);
• остаточная стоимость основного оборудования, по которому выявлены недостачи в ходе инвентаризации или обнаружена порча (под остаточной стоимостью понимается уменьшенная на величину начисленной амортизации первоначальная стоимость ОС).
• рассчитанные издержки при частичной порче товарно-материальных ценностей и т. д. (если данные товары затем можно реализовать с уценкой или использовать).

Следует иметь в виду! Операции по Дт94 отображаются в корреспонденции со счетами учета данных ценностей (10,01,41 и т. д.).

В кредит счета заносятся сведения о списании издержек:

• при выявлении виновного лица - в дебет счетов учета расчетов с работниками (сч.73) в суммах, определенных для возмещения с сотрудника;
• при отсутствии виновных лиц и сверх норм естественной убыли - на финансовый результат деятельности предприятия (Дт91);
• в пределах норм естественной убыли - в дебет счетов учета производства (порча или недостача выявлена в процессе хранения товаров) или издержек на реализацию (в случае обнаружения порчи или недостачи товара в момент реализации);

Примечание от автора! Списание недостач и брака по Кт94 осуществляется в тех суммах и величинах, по которым данные ТМЦ были занесены в Дт94. Списание сумм на производственные расходы или реализационные издержки осуществляется по фактической себестоимости ТМЦ.

Подробнее о правилах проведения инвентаризации:

Особенности отражения сумм на сч.94

1. Закупка товаров.

   При обнаружении недостачи или порчи продукции в момент оприходования товаров от поставщика, сумма недостачи в пределах, предусмотренных договором с поставщиком, отображается по Дт94 в корреспонденции с Кт60. Сумма издержек сверх оговоренной нормы оприходуется в Дт76 в корреспонденции с Кт60. При вынесенном судебном решении с отказом о взыскании понесенных издержек поставщиком или транспортно-экспедиционной компанией: суммы, отнесенные в дебет 76, переносятся в Дт94.

2. Выявлены виновные в порче или недостаче продукции.

   Разница между суммой, выставленной к возмещению с работника, и суммой, отнесенной в дебет 94 (фактической себестоимостью ТМЦ), фиксируется в Кт98.4. В процессе возмещения с сотрудника, суммы списываются со счета учета доходов будущего периода в корреспонденции со сч.91.

3. Издержки от недостач или порчи ТМЦ прошлых периодов, по которым выявлены виновные или присутствует решение суда о взыскании с виновных.

   Сумма недостач будет отражаться: дебет 94, кредит 98 и одновременно дебет 73, кредит 94. В течение возмещения сумм проводятся операции по дебету сч.98 и кредиту сч.91.

Практический пример.

В ООО «Солнышко» была проведена ежегодная инвентаризация. По результатам осуществленной проверки была предоставлена следующая информация:

• отсутствие станка, первоначальная стоимость которого составляла 63 тыс. руб., начисленная амортизация - 23 тыс. руб.;
• недостача МПЗ на складах хранения в пределах норм естественной убыли: общая сумма - 15 тыс. рублей;
• несоответствие кассовой наличности на сумму 150 руб.

Отображение хозяйственных операций в бухгалтерском учете:

1. Отображение остаточной стоимости станка на счете учета потерь

   Дт94 Кт01 - 40 тыс. рублей

2. Отображение нехватки МПЗ

   Дт94 Кт10 - 15 тыс. рублей

3. Несоответствие наличности

   Дт94 Кт50 - 150 рублей.

4. В ходе уголовного процесса не был выявлен виновный в пропаже станка

   Дт91.2 Кт94 - 40 тыс. руб.

5. Стоимость отсутствующих МПЗ в пределах норм естественной убыли была списана на производственные расходы

   Дт20 Кт94 - 15 тыс. руб.

6. Виновным лицом по нехватке кассовой наличности был признан продавец-кассир

   Дт73.2 Кт94 - 150 рублей

Аналитический мониторинг

Аналитического мониторинга 94 счета в бухгалтерском учете не предусмотрено.

Нормативная база

Использование сч.94 для учета выявленных недостач или порчи товарно-материальных ценностей осуществляется в соответствии с действующим Планом счетов, утвержденным приказом Минфина от 31.10.2000 №94 и другой законодательно утвержденной документацией.

Ознакомиться с действующим планом счетов можно .

Распространенные проводки по сч.94

1. Выявлена недостача или порча при оприходовании поступившего от поставщика товара:

   Дт94 Кт60 - в пределах оговоренной договором величины;

   Дт76 Кт60 - выше пределов потерь, прописанных в соглашении с поставщиком;

   Дт94 Кт76 - при судебном решении о невозможности взыскания издержек.

2. Выявлена недостача (например, в ходе инвентаризации):

   Дт94 Кт01 - основных средств (по остаточной стоимости);

   Дт94 Кт10 - материальных запасов;

   Дт94 Кт41 - товаров (по фактической себестоимости).

3. Выявлены недостачи или порча ТМЦ в ходе производственного процесса:

   Дт94 Кт20 - по основному производству;

   Дт94 Кт23,29 - по вспомогательному или обслуживающему производству.

4. Списание недостачи в пределах норм естественной убыли:

   Дт94 Кт 20,23,29,44.

5. Предъявление требования о возмещении издержек с виновного лица:
6. Списание издержек при невозможности выявить виновных:
7. Списание издержек при признании недостачи или порчи продукции чрезвычайными издержками:

Организации? Для ответа необходимо обратиться к Приказу № 94н от 31.10.00 г., где определено, что сч. 94 предназначен для отражения выявленных недостач и/или потерь ценностей. При этом первоначально требуется установить факт недостачи, а затем уже отнести такие суммы на виновных лиц (при их установлении) или же на расходы предприятия. Рассмотрим, как закрыть 94 счет – проводки по типовым операциям приведены ниже.

Особенности учета недостач и потерь от порчи ТМЦ

Случаи недостачи имущественных и денежных ресурсов компании нередки и чаще всего выявляются во время инвентаризационных мероприятий. Кроме того, недополучение МПЗ возможно при доставке запасов от поставщиков, по причине естественной убыли, а также из-за форс-мажорных обстоятельств.

Для отражения совокупных данных в части потерь имущества компании используется специальный активный счет 94. По дебету формируются суммы недостач в корреспонденции со счетами учета МПЗ, а по кредиту проводится закрытие 94 счета на сумму:

• Недостачи/потери по предусмотренным договорными условиями величинам – при приобретении МПЗ.
• Недостачи/потери в рамках установленных норм естественной убыли – в процессе хранения и/или реализации МПЗ.
• Недостачи/потери сверх установленных норм естественной убыли – с определением виновников хищения.
• Недостачи/потери сверх установленных норм естественной убыли – без определения виновников хищения либо при невозможности доказания факта вины.

Как закрывается 94 счет

Достоверное закрытие счета 94 выполняется по кредиту в денежном размере и количественной величине, соответствующим значениям, принятым к учету по дебету этого же счета. А списание на соответствующие отраслевой принадлежности предприятия счета затрат производится по фактической себестоимости материальных ценностей. При взыскании сумм хищения с виновных сотрудников организации задействуют счета 73 и .

Закрытие 94 счета – проводки

Разберемся на примерах, как закрыть 94 счет. Наиболее типовой ситуацией является выявление недостачи при инвентаризации. Предположим, что инвентаризационной комиссией обнаружены недостачи по основным средствам, оборудованию, материалам, товарам, готовым изделиям, продукции основного производства (незавершенного, обслуживающего):

• Д 94 К 01, 07, 10, 41, 43, 20, 23, 29 – на суммы недостач.
• Д 20 (29, 23) К 94 – отражено списание недостачи на издержки основного (обслуживающего, вспомогательного) производств.
• Д 73 К 94 – отражено списание недостачи на виновного сотрудника.
• Д 91 К 94 – отражено списание недостачи на прочие расходы фирмы при отсутствии виновного лица.
• Д 99 К 94 – отражено списание недостачи вследствие чрезвычайных обстоятельств.

Закрытие счета 94 в конце года – проводки на примере

ООО «Торг-опт» в декабре провело инвентаризацию, по итогам которой была выявлена недостача материалов на сумму 5700 руб., товаров – на 4800 руб. После расследования администрация компании установила виновника – сотрудника Иванова И.И. Стоимость МПЗ удерживается из его зарплаты. Проводки:

• Д 94 К 10 на 5700 руб. – отражена недостача материалов.
• Д 94 К 41 на 4800 руб. – отражена недостача товаров.
• Д 73 К 94 на 10500 руб. – отнесена на Иванова И.И. сумма недостачи.
• Д 70 К 73 на 10500 руб. – проведено удержание суммы недостачи из зарплаты Иванова И.И.
• Д 98 К 91.1 на 10500 руб. – отнесена на прочие доходы сумма взысканного с работника ущерба.

Обратите внимание! В 1С при закрытии 94 счета в конце периода соответствующая проводка формируется бухгалтером вручную через рабочую запись в журнале операций.

Глупец, лишенный способности посмеяться над собой вместе с другими, не сможет долго выносить программирование.
Фредерик Брукс-младший

ВНИМАНИЕ! Если вы потеряли окно ввода сообщения, нажмите Ctrl-F5 или Ctrl-R или кнопку «Обновить» в браузере.

Ветка сдана в архив. Добавление сообщений невозможно.
Но вы можете создать новую ветку и вам обязательно ответят!
Каждый час на Волшебном форуме бывает более 2000 человек.

Примечание: Для малых предприятий удобнее второй вариант. При выборе учетной политики «по полной производственной себестоимости» затраты ежемесячно могут быть списаны проводками:

1. Дебет 23 «Вспомогательные производства» Кредит 26
2. Дебет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» Кредит 26
3. Дебет 20 «Основное производство» Кредит 26

При выборе учетной политики «по сокращенной производственной себестоимости» общехозяйственные расходы можно в полном объеме отнести на себестоимость: Списание затрат по счету 25 «Общепроизводственные расходы»: Счет 25 закрывается ежемесячно путем списания суммы затрат со счета следующими проводками:

1. Дебет 20 «Основное производство» Кредит 25

1. Дебет 23 «Вспомогательные производства» Кредит 25

1. Дебет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» Кредит 25

в зависимости от того, с какой деятельностью связаны эти затраты.

Закрытие года: бухгалтерские проводки

О том, какие проводки делаются при закрытии месяца, мы рассказывали в нашей консультации. В этом материале расскажем о закрытии финансового года.

31 декабря каждого года, после выявления финансового результата от обычных видов деятельности и прочих операций, необходимо обнулить субсчета к счетам 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н).

При закрытии года проводки, как правило, формируются автоматически в применяемой бухгалтерской программе.

Покажем, какие должны быть сделаны бухгалтерские записи:

Если к счетам 90, 91 были открыты иные субсчета и на них были накоплены дебетовые сальдо, закрываются они аналогично: кредитуются в дебет субсчетов 90-9 или 91-9 соответственно.

В результате произведенных записей оказываются закрытыми все субсчета к счетам 90 и 91.

После того, как все субсчета к счетам 90 и 91 обнулились, остается закрыть только счет 99 «Прибыли и убытки».

Ведь на начало следующего года он тоже не должен иметь остатка (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н).

Кредитовое сальдо счета 99 (прибыль за год) или дебетовое сальдо (годовой убыток) относятся на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»:

Дебет счета 99 – Кредит счета 84 – Отражена прибыль по итогам года

Дебет счета 84 – Кредит счета 99 – Отражен убыток по итогам работы за год

Закрытие года в бухгалтерии иначе называется «реформацией баланса». Посмотреть проводки по реформации баланса на условных цифровых данных можно в нашем материале.

Проводки по 91 счету бухгалтерского учета

Следует отметить, что счет 91 является очень схожим со счетом 90, подразумевающим процесс продаж. В данном случае он также включает в себя несколько субсчетов, расходов, доходов и результатов финансового характера.

Субсчета в данном счете могут быть следующими: Что необходимо учитывать К примеру, если предприятие занимается торговой деятельности, то расходы и доходы, которые связаны с реализацией продукции, отражаться в этом документ не могут.

Закрытие месяца — проводки, примеры, законы

Закрытие месяца - проводки, примеры, законы

Операции по закрытию месяца осуществляются с целью подведения итогов и определения финансового результата текущего отчетного периода.

Что такое закрытие месяца и какие проводки стоит сделать при завершении периода - об этом Вы узнаете из нашей статьи.

Процедура закрытия месяца и ее основные этапы

Процедура закрытия месяца включает в себя бухгалтерские операции, основной целью которых является определение финансового результата деятельности организации.

Порядок закрытия месяца состоит из нескольких этапов:

Для организаций, применяющих ПБУ 18/02, одним из необходимых операция при закрытии месяца является отражение условного расхода (дохода) по налогу на прибыль в проводках. Для определения суммы, которую необходимо провести, используют формулу:

Условный расход/доход по НП = суммарное сальдо по субсчетам 90/9 и 91/9 * ставка налога 20%.

Пример закрытия месяца

ООО «Гулливер» занимается оказанием информационно-консультационных услуг.

Учет недостач и потерь

От того, какова причина недостач и потерь, зависит, как бухгалтер спишет полученные убытки. А следовательно, от этого зависит, правильно или нет будут начислены налоги. О том, как отражают в учете недостачу и потери материальных ценностей и что необходимо предпринять при их выявлении, читайте в нашей статье.

Как выявить недостачу

Чтобы выявить потери и недостачи, нужно провести инвентаризацию. Порядок ее проведения, а также способ отражения результатов установлены Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49.

Результаты отражают в инвентаризационных ведомостях и актах.

Если инвентаризационная комиссия выявит расхождения между фактическим наличием продукции и учетными данными, то на эти суммы составляют сличительную ведомость по форме N ИНВ-19. На расхождения по основным средствам и нематериальным активам заполняют ведомость по форме N ИНВ-18.

Выявленные недостачи и потери учитывают на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". А именно здесь приводят:

• фактическую стоимость недостающих или полностью испорченных товарно-материальных ценностей;
• остаточную стоимость недостающих или полностью испорченных основных средств и нематериальных активов;
• сумму потерь по частично испорченным материальным ценностям.

Как списать недостачу

Решение о списании недостачи принимает руководитель организации. Каким оно будет, зависит от величины недостачи, от того, имеются ли по недостающему имуществу установленные нормы естественной убыли, а также определены ли виновные в недостаче лица.

• в пределах норм естественной убыли — на счета учета затрат на производство и на расходы на продажу;
• сверх норм естественной убыли — за счет виновных лиц.

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, то убытки от недостачи запасов и их порчи списываются на финансовые результаты у коммерческой организации и на увеличение расходов — у некоммерческой организации.

Такой порядок применяется в бухучете. А можно ли учесть недостачи при расчете налога на прибыль? Да, можно. Согласно пп.2 п.7 ст.254 Налогового кодекса, недостачи и потери в пределах норм естественной убыли следует включить в состав материальных расходов. А недостачи сверх норм естественной убыли, если виновные лица не установлены, — в состав внереализационных расходов. Об этом сказано в пп.5 п.2 ст.265 Налогового кодекса РФ.

Рассмотрим каждый случай в отдельности.

Списание недостачи в пределах норм естественной убыли

Как мы уже говорили, недостачи в пределах норм естественной убыли можно отнести на расходы. Сразу оговоримся: для того чтобы учесть недостачи при расчете налога на прибыль, списывать их нужно по нормам, которые разработаны в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 12 ноября 2002 г. N 814. Например , это Нормы естественной убыли по зерну, продуктам его переработки и семенам масличных культур. Они утверждены Приказом Минсельхоза России от 23 января 2004 г. N 55.

Пример 1 . ООО "Колосок" выращивает рожь. На 1 апреля 2004 г. в организации была проведена инвентаризация. В процессе инвентаризации выявили недостачу: по учетным данным ООО "Колосок" на складе три месяца хранится 20 т зерна, фактически же на складе находится лишь 19 т. Себестоимость 1 т зерна — 3000 руб. Следовательно, сумма недостачи равна 3000 руб. ((20 т — 19 т) х 3000 руб.). Зерно хранится насыпью. Нормы естественной убыли по такому зерну составляют 7 процентов.

Недостача выявлена в пределах норм естественной убыли:

5% (1 т: 20 т х 100%) < 7%.

Бухгалтер ООО "Колосок" отразил недостачу следующим образом:

Дебет 94 Кредит 43

• 3000 руб. — учтена недостача зерна, выявленная при инвентаризации;

Дебет 20 Кредит 94

• 3000 руб. — списана недостача зерна в пределах норм естественной убыли на расходы.

При расчете налога на прибыль бухгалтер ООО "Колосок" учел недостачу в сумме 3000 руб. в составе материальных расходов.

Списание недостачи сверх норм естественной убыли

А если выявленная недостача больше норм естественной убыли? Или нормы естественной убыли не определены? В этом случае, если виновные лица установлены, суммы недостачи списывают за их счет.

Для возмещения такого ущерба достаточно распоряжения администрации предприятия, и необходимую сумму удержат из заработной платы работника. Обратите внимание: распоряжение нужно сделать не позднее одного месяца со дня обнаружения недостачи, а удержать деньги с сотрудника можно в размере, не превышающем его среднемесячного заработка. Это установлено ст.248 Трудового кодекса РФ.

А нужно ли начислять НДС на сумму, которую внес работник? Мы считаем, что нет. Дело в том, что объектом обложения НДС считается реализация товаров. Об этом сказано в пп.1 п.1 ст.146 Налогового кодекса РФ. А в данном случае никакой реализации нет — виновное лицо лишь погашает ущерб, причиненный предприятию, а не оплачивает приобретенные ценности.

Пример 2 . Основной вид деятельности ЗАО "Искра" — молочное скотоводство. На 1 апреля 2004 г. в организации была проведена инвентаризация. В процессе инвентаризации была выявлена недостача молока на сумму 600 руб. Заведующий фермой согласился добровольно возместить ущерб. Сумму 400 руб. он внес наличными деньгами в кассу организации. Остальную часть долга директор приказал удержать из зарплаты заведующего. В бухгалтерском учете эти операции были отражены так:

Дебет 94 Кредит 43

Дебет 73 субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" Кредит 94

• 600 руб. — отнесена недостача на виновное лицо — заведующего фермой ЗАО "Искра";

Дебет 50 Кредит 73 субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба"

• 400 руб. — внесена сумма недостачи виновным лицом в кассу;

Дебет 70 Кредит 73 субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба"

• 200 руб. — удержана сумма недостачи из зарплаты виновного лица.

Если работник не согласен с обвинением, то ущерб может быть возмещен только после рассмотрения трудового спора или по решению суда. В этом случае может возникнуть ситуация, когда суд встанет на сторону работника, а виновные в недостаче лица не будут установлены. Тогда суммы недостачи относят на финансовые результаты предприятия. Одновременно недостачу отражают на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов". Там эта сумма числится в течение пяти лет.

Пример 3 . Воспользуемся условиями примера 2. Однако на этот раз предположим, что заведующий фермой ЗАО "Искра" добровольно отказался возместить недостачу молока в сумме 600 руб. Дело передали в суд. Вследствие чего заведующий фермой был признан невиновным. А ЗАО "Искра" получило постановление суда о приостановлении уголовного дела в связи с отсутствием виновных лиц. На основании распоряжения руководителя ЗАО "Искра" бухгалтер списал 600 руб. на внереализационные расходы.

В учете эти операции были отражены следующим образом:

Дебет 94 Кредит 43

• 600 руб. — учтена недостача молока, выявленная при инвентаризации;

• 600 руб. — списана сумма недостачи на внереализационные расходы ЗАО "Искра";

• 600 руб. — учтена недостача за балансом.

При расчете налога на прибыль бухгалтер ЗАО "Искра" учел недостачу в сумме 600 руб. в составе внереализационных расходов.

Однако недостачи можно учесть в расходах не всегда. Если сельскохозяйственная организация не принимает никаких мер к розыску виновных лиц и не обращается в суд, то по решению учредителей недостачи списывают за счет собственных средств. Так же поступают, если виновные лица установлены, но предприятие не хочет взыскивать с них ущерб. Обратите внимание: в этом случае сумму недостачи нужно включить в совокупный доход работника.

Пример 4 . В результате инвентаризации в ООО "Восход" выявлена недостача комбикорма на сумму 10 000 руб. Убыток в пределах норм естественной убыли (5000 руб.) бухгалтер отнес на расходы.

Учредители ООО "Восход" решили остальную сумму недостачи покрыть за счет собственных средств организации.

Комбикорм был куплен у ООО "Луговое". При этом оплаченный НДС в сумме 1000 руб. был принят к вычету.

Бухгалтер ООО "Восход" отразил эти операции следующим образом:

Дебет 94 Кредит 43

• 10 000 руб. — учтена недостача комбикорма, выявленная при инвентаризации;

Дебет 94 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

• 1000 руб. — восстановлен НДС, относящийся к стоимости недостающего комбикорма;

Дебет 20 Кредит 94

• 5000 руб. — списана недостача комбикорма в пределах норм естественной убыли на расходы;

Дебет 91 субсчет "Прочие расходы" Кредит 94

• 6000 руб. (10 000 — 5000 + 1000) — по решению учредителей списана недостача за счет собственных средств ООО "Восход".

И.С.Климашова

Главный бухгалтер

ООО "Сельмаш"

План счетов бухгалтерского учета

Счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»

Счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» предназначен для обобщения информации о суммах недостач и потерь от порчи материальных и иных ценностей (включая денежные средства), выявленных в процессе их заготовления, хранения и продажи, независимо от того, подлежат они отнесению на счета учета затрат на производство (расходов на продажу) или виновных лиц. При этом потери ценностей, возникшие в результате стихийных бедствий, относятся на счет 99 «Прибыли и убытки» как убытки отчетного года (некомпенсированные потери от стихийных бедствий).

По дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» приводятся:

• по недостающим или полностью испорченным товарно-материальным ценностям — их фактическая себестоимость;
• по недостающим или полностью испорченным основным средствам — их остаточная стоимость (первоначальная стоимость за минусом суммы начисленной амортизации);
• по частично испорченным материальным ценностям — сумма определившихся потерь и т.п.

По недостачам и порче ценностей записи производятся по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» с кредита счетов учета названных ценностей.

Когда покупателем при приемке ценностей, поступивших от поставщиков, выявляется недостача или порча, то сумму недостачи в пределах предусмотренных в договоре величин покупатель относит при оприходовании ценностей в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а сумму потерь сверх предусмотренных в договоре величин, предъявленную поставщикам или транспортной организации, — в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по претензиям») с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

При отказе судом во взыскании сумм потерь с поставщиков или транспортных организаций сумма, ранее отнесенная в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет «Расчеты по претензиям»), списывается на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

При вынесении судом решения о взыскании с поставщика сумм недостач и потерь ценностей сверх предусмотренных в договоре величин в бухгалтерском учете поставщика сумма продажи, ранее отраженная по дебету счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и кредиту счета 90 «Продажи», сторнируется на взысканную покупателем сумму недостач и потерь. Одновременно указанная сумма отражается обычной записью по дебету счетов 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При перечислении сумм покупателю счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» дебетуется в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета». Поставщик должен также сторнировать обороты по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счета 43 «Готовая продукция». Восстановленная таким образом на счете 43 «Готовая продукция» сумма списывается затем в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

По кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражается списание:

• недостач и порчи ценностей в пределах предусмотренных в договоре величин — на счета учета материальных ценностей (когда они выявлены при заготовлении) или в пределах норм естественной убыли — затрат на производство и расходов на продажу (когда они выявлены при хранении или продаже);
• недостач ценностей сверх величин (норм) убыли, потерь от порчи — в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» (субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба»);
• недостач ценностей сверх величин (норм) убыли и потерь от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников, а также недостач товарно-материальных ценностей, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков, — на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

По кредиту счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» отражаются суммы в размерах и величинах, принятых на учет по дебету указанного счета. При этом на счета учета затрат на производство (расходов на продажу) списываются недостающие или испорченные материальные ценности по их фактической себестоимости.

Компании, занимающиеся коммерческой и производственной деятельностью, имеют потери, недостачи денежной наличности и ТМЦ. Эти операции в бухгалтерском учете формируются на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». В нашей статье мы рассмотрим все ситуации, касающегося счета 94.

Раздельный учет при ЕНВД и УСН

Компании имеют право вести бухгалтерский учет по нескольким режимам налогообложения. Облагаемая база по каждому спецрежиму рассчитывается раздельно, и поэтому есть необходимость ведения раздельного бухучета.

Причины возникновения ущерба ТМЦ

Изменения в количестве денежных средств и качестве ТМЦ выявляются в результате:

• Инвентаризации на предприятии;
• При поступлении товара от продавца;
• При проверке документов.

Появление недостачи, потери или порчи относят на дебет сч.94. Перечислим ситуации возникновения этих изменений:

• Несоответствие количества ценностей на предприятии;
• Выявление порчи или недостающего при приемке товара от продавца;
• Ущерб, принесенный в результате хранения ТМЦ (нормированные и ненормированные);
• Обнаруженные в учете ошибки.

Отнесение ущерба в дебет счета 94 зависит от разновидности основных объектов:

• Себестоимость по факту, если испорчено или отсутствует количественный показатель;
• Фактический ущерб, если испорчено частично.

1. Основные объекты:

• Первоначальная стоимость за минусом амортизации, при отсутствии или полной порчи;
• Фактические убытки, если испорчено частично.

1. Убытки по факту, выявление суммы фактических потерь.

Нужно знать, что на счет 94 нельзя отнести ущерб от чрезвычайных ситуаций.

Счет 94 по Дт взаимодействует со следующими счетами:

Бухгалтерские операции по Кт94

Суммы, зафиксированные по дебету счета 94, подлежат списанию. В таблице приведены счета, на которые можно списать суммы, отраженные по дебету 94 счета:

Действия, необходимые для закрытия счета 94

Прежде чем закрыть счет «Недостачи и потери от порчи ценностей», необходимо провести следующие операции:

• Проведение инвентаризации ТМЦ и денежной наличности;
• Выявление факта недостачи, порчи или потери;
• Выяснение причин – по вине сотрудника, естественная убыль, договорные потери, форс-мажорная ситуация;
• Отнесение сумм ущерба на издержки предприятия или на сотрудника-виновника.

Проводки по списанию со счета 94 приведены в таблице выше.

Пример бухучета по недостачи наличности в кассе

При проведении инвентаризации наличных денежных средств в кассе на предприятии была выявлена недостача в размере 3850 руб. Ущерб в бухучете относится к сч.94, значит, бухгалтер делает следующие бухпроводки:

• Дт94 Кт50.01 – 3850 руб. – отнесена сумма на недостачу в кассе;
• Дт73.02 Кт94 – 3850 руб. – списан ущерб, если виновником является кассир;
• Дт70 Кт73.02 – 3850 руб. – возмещение ущерба из заработной платы кассира.

Если виновника ущерба по кассе определить невозможно, то потери относят на внереализационные расходы проводкой:

• Д91.02 Кт94

Пример бухучета ущерба в норме и сверх естественной убыли

На предприятии, проведенная инвентаризация, выявила порчу фруктов на сумму 1560 руб.:

• 1000 руб. – естественные потери;
• 560 руб. – ущерб сверх нормы, возмещено из заработной платы материально-ответственного лица.

Формируем такие проводки:

• Дт94 Кт41 – 1560, порча фруктов при проведении проверки;
• Дт44 Кт94 – 1000, порча по норме списана на затраты по продажам;
• Дт70 Кт94 – 560, сумма порчи сверх нормы возмещена из заработной платы кладовщика.

Если в организации предусмотрен резерв предстоящих расходов сч.96, то сумму ущерба в пределах нормы естественной убыли, списывают на этот счет. Если не предусмотрен счет 96, то списание порчи относят на себестоимость продукции или товара (сч.20,23,25,26,44).

Пример бухучета недостачи при приемке товара

Торговой организации для продажи привезли 100 кг капусты на сумму 1500, в том числе НДС 228,81. При разгрузке обнаружен недостающий товар в размере 15 кг на сумму 225 руб. От покупателя поставщику авансом была оплата за товар. Поставщик вернул денежные средства за недостачу товара. Оформляем операции у покупателя проводками:

• Дт60 Кт51 – 1500 руб. – предоплата за товар;
• Дт41 Кт60 – 1080,51 руб. – оприходован товар;
• Дт94 Кт41 – 225 руб. – отражена недостача капусты;
• Дт19 Кт60 — 194,49 руб. – отражен НДС;
• Дт68 Кт19 — 194,49 руб. – НДС предъявлен к вычету;
• Дт73.02 Кт94 — 225 руб. – списан ущерб на поставщика;
• Дт51 Кт73.02 – 225 руб. – возврат от поставщика за недостающий товар.

Бухучет излишек материалов

Если при инвентаризации товара выявлены излишки продукции, то их оприходуют на баланс предприятия следующими проводками:

• Дт10, 41 Кт91.01, основание – опись инвентаризации.

Документы, фиксирующие потери от порчи, недостачи

Любое изменение в организации фиксируется первичными документами. Это касается и при порче, бое, недостаче и других причин ущерба. При этом создают комиссию из представителя организации, материально-ответственных лиц, которые фиксируют документально количество и качество товара, недостачу, порчу, лом и т.д.

При обнаружении испорченного товара комиссия составляет ТОРГ-15 или ТОРГ-16. Эти документы передаются руководителю предприятия для решения о дальнейшем использовании товара. Если товар непригоден для дальнейшего использования, то бухгалтер относит его на сч.94. Акт составляется в 2-х экземплярах: для бухгалтера и материально-ответственного лица.

В этом материале, который продолжает серию публикаций, посвященных новому плану счетов, проведен анализ счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" нового плана счетов. Этот комментарий подготовлен Я.В. Соколовым, д.э.н., зам. председателя Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и отчетности, членом Методологического совета по бухгалтерскому учету при Минфине России, первым Президентом Института профессиональных бухгалтеров России, В.В. Патровым, профессором Санкт-Петербургского государственного университета и Н.Н. Карзаевой, к.э.н., зам. директора аудиторской службы ООО "Балт-Аудит-Эксперт".

Этот счет предназначен для отражения недостач и потерь ценностей. Это своеобразный операционный счет-экран. На нем собираются все потери и недостачи, выявленные:

• или в ходе инвентаризации;
• или при приемке ценностей;
• или в результате проверки документов.

Все это недостачи и потери, за исключением заранее оговоренных, например, сумма возможной недостачи, как правило, естественной убыли или других видов нормируемых потерь, предусматривается в договоре, и поставщик заранее соглашается принять эти потери на свой счет.

При разборе счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" следует дать ответы на следующие вопросы:

1. Каковы функции им выполняемые.
2. Правила отражения недостач (потерь), выявленных в результате инвентаризации.
3. Правила отражения у получателя недостач (потерь), выявленных в результате приемки ценностей.
4. Правила отражения у поставщика недостач (потерь), выявленных у получателя.
5. Правила отражения недостач, выявленных в отчетном периоде, но относящихся к прошлым отчетным периодам.

Разберем ответы на эти вопросы.

1. Функции счета

Счет 94 "Недостачи от порчи ценностей" выполняет две функции:

1) выявляет общую сумму недостач и потерь, имевших место в предприятии (чисто статистическая функция);
2) показывает величину, которую еще только предстоит квалифицировать или как недостачу или как потерю.

Первая функция позволяет установить степень хозяйственной успешности администрации предприятия, ибо всегда можно увидеть объем допущенных потерь и подсчитать упущенную прибыль.

Имущественные потери могут быть отражены в бухгалтерском учете только при фактическом подтверждении недостачи товара. Фактическая недостача товарно-материальных ценностей устанавливается при проведении инвентаризации. В соответствии с приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49 "основными целями инвентаризации являются: выявление фактического наличия имущества; сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отражения в учете обязательств".

Внешние пользователи как инвесторы, кредиторы, так и государство заинтересованы в достоверной оценке активов хозяйствующего субъекта. Поэтому именно Федеральным законом РФ от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" регламентировано обязательное проведение инвентаризации имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка (пункт 11статьи 12 Федерального закона РФ № 129-ФЗ).

Закон устанавливает право предприятия самостоятельно определять порядок и сроки проведения инвентаризации. Однако закон предусматривает обязанность организации утвердить в учетной политике данный порядок. Независимо от сроков проведения инвентаризации, предусмотренных учетной политикой организации, закон регламентирует обязательное проведение инвентаризации в случае:

• передачи имущества в аренду, выкупа, продажи, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года. Инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года, а библиотечных фондов - один раз в пять лет.

В районах, расположенных на Крайнем Севере и приравненных к ним местностях, инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их наименьших остатков:

• смены материально ответственных лиц;
• выявления фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
• стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
• реорганизации или ликвидации организации перед составлением ликвидационного баланса;
• других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

При коллективной (бригадной) материальной ответственности инвентаризации проводятся при смене руководителя коллектива (бригадира), при выбытии из коллектива (бригады) более пятидесяти процентов его членов, а также по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады).

В силу особой значимости результатов проводимой инвентаризации в регулировании отношений администрации предприятия и работника, который несет материальную ответственность за сохранность материальных ценностей, существенное значение имеет правильная организация инвентаризации. Объективность в оценке фактического наличия товаров можно достичь только при квалифицированном и четком проведении инвентаризации в минимальные сроки. Для достижения поставленной цели необходимо решить ряд задач:

• организовать инвентаризационную комиссию, отвечающую поставленным требованиям,
• обеспечить условия работы инвентаризационной комиссии,
• документально зафиксировать работу по инвентаризации материальных ценностей.

Порядок проведения инвентаризации регламентирован приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49 "Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств".

Основные требования, предъявляемые к процедуре создания инвентаризационной комиссии, заключаются в следующем.

В организациях может создаваться постоянно действующая инвентаризационная комиссия, состав которой утверждает руководитель организации. Документ о составе комиссии (приказ, постановление, распоряжение) должен быть зарегистрирован в книге контроля за выполнением приказов о проведении инвентаризации.

В состав инвентаризационной комиссии должны быть включены представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, экономисты, техники и т.д.). Также в состав инвентаризационной комиссии могут быть включены представители службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций.

Инвентаризация материальных ценностей может осуществляться только в присутствии всех членов комиссии и материально ответственного лица. Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.

До начала проверки фактического наличия имущества председатель инвентаризационной комиссии визирует все полученные от материально-ответственного лица последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), с указанием "до инвентаризации на "..." (дата)". По этим документам бухгалтерия определяет остатки имущества к началу инвентаризации по учетным данным.

Одновременно материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы на имущество сданы в бухгалтерию или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают и лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.

Администрация организации должна создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества в установленные сроки: обеспечить рабочей силой для перевешивания и перемещения грузов, технически исправным весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой.

Фактическое наличие имущества определяют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. По материалам и товарам, хранящимся в неповрежденной упаковке поставщика, количество этих ценностей может определяться на основании документов при обязательной выборочной проверке в натуре части этих ценностей. Определение веса (или объема) навалочных материалов допускается производить на основании обмеров и технических расчетов.

При инвентаризации большого количества весовых товаров один из членов инвентаризационной комиссии и материально ответственное лицо раздельно ведут регистрацию фактических данных в ведомостях отвесов. При завершении работы эти данные сличают и выверенный итог вносят в инвентаризационную опись. Акты обмеров, технические расчеты и ведомости отвесов прилагают к описи.

Если инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны.

Инвентаризационная комиссия обязана обеспечить полноту, точность и своевременность регистрации фактических остатков материальных ценностей. Такая регистрация осуществляется в бланках специальной формы - инвентаризационной описи. Инвентаризационные описи или акты инвентаризации составляются не менее чем в двух экземплярах.

Инвентаризационные описи могут быть заполнены как с использованием средств вычислительной техники, так и ручным способом. При ручном заполнении описи должны быть использованы либо чернила, либо шариковая ручка, использование карандаша не допускается. Не допускаются в инвентаризационных описях также помарки и подчистки Наименования инвентаризуемых ценностей и объектов, их количество указывают в описях по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учете. На каждой странице описи указывают прописью число порядковых номеров материальных ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, записанных на данной странице, вне зависимости от того, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т.д.) эти ценности показаны.

При оформлении описей не допускаются незаполненные строки, на последних страницах незаполненные строки прочеркиваются. На последней странице описи должна быть сделана отметка о проверке цен, таксировки и подсчета итогов за подписями лиц, производивших эту проверку.

Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица. В конце описи материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение. При проверке фактического наличия имущества в случае смены материально ответственных лиц принявший имущество расписывается в описи в получении, а сдавший - в сдаче этого имущества.

В тех случаях, когда материально ответственные лица обнаружат после инвентаризации ошибки в описях, они должны немедленно (до открытия склада, кладовой, секции и т.п.) заявить об этом председателю инвентаризационной комиссии. Инвентаризационная комиссия осуществляет проверку указанных фактов и в случае их подтверждения производит исправление выявленных ошибок.

Исправление ошибки производится во всех экземплярах описей путем зачеркивания неправильных записей и проставления над зачеркнутыми правильных записей. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами.

В описях не допускается оставлять незаполненные строки, на последних страницах незаполненные строки прочеркиваются. На последней странице описи должна быть сделана отметка о проверке цен, таксировки и подсчета итогов за подписями лиц, производивших эту проверку.

При проведении инвентаризации отдельные описи составляются в случаях:

• инвентаризации имущества, находящегося на ответственном хранении, арендованного или полученного для переработки;
• поступления товаров во время проведения инвентаризации;
• отпуска товаров с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации.

Поступившие во время инвентаризации товарно-материальные ценности заносятся в отдельную опись под наименованием "Товарно-материальные ценности, поступившие во время инвентаризации", где указывается дата поступления, наименование поставщика, дата и номер приходного документа, наименование товара, количество, цена и сумма. Одновременно на приходном документе за подписью председателя инвентаризационной комиссии (или по его поручению члена комиссии) делается отметка "после инвентаризации" со ссылкой на дату описи, в которую записаны эти ценности.

Отпущенные товарно-материальные ценности заносятся в опись под наименованием "Товарно-материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации". Оформляется опись по аналогии с документами на поступившие товарно-материальные ценности во время инвентаризации. В расходных документах делается отметка за подписью председателя инвентаризационной комиссии или по его поручению члена комиссии.

По окончании инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности проведения инвентаризации. Их следует проводить с участием членов инвентаризационных комиссий и материально ответственных лиц обязательно до открытия склада, кладовой, секции и т.п., где проводилась инвентаризация. Результаты контрольных проверок правильности проведения инвентаризаций оформляются актом и регистрируются в книге учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризаций.

По товарам, при инвентаризации которых выявлены отклонения от учетных данных, составляются сличительные ведомости. В сличительных ведомостях отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей. Суммы излишков и недостач товаров в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете.

Для оформления результатов инвентаризации могут применяться единые регистры, в которых объединены показатели инвентаризационных описей и сличительных ведомостей.

На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости.

Приказом Минфина России от 13.05.1995 № 49 "Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств" установлен особый порядок процедур зачета излишков и недостач и отражения на счетах бухгалтерского учета результатов этого зачета. Если по результатам инвентаризации будет установлена пересортица, материально ответственное лицо обязано предоставить инвентаризационной комиссии подробное объяснение. В случае существования пересортицы, образовавшейся не по вине материально ответственного лица, инвентаризационная комиссия в протоколах приводит исчерпывающие объяснения о причинах, по которым такая разница образовалась.

Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен руководителем организации только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении товарно-материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах.

Приказом Минфина России № 49 допускаются два, взаимоисключающих друг друга, варианта источников покрытия недостачи, после проведения зачета по пересортице. В соответствии с пунктом 5.1 методических рекомендаций "в том случае, если после зачета по пересортице, проведенного в установленном порядке, все же оказалась недостача ценностей", то возможно применение норм естественной убыли. Поэтому в пределах норм естественной убыли товарные потери, остающиеся при зачете по пересортице, списываются на издержки обращения. Однако методическими рекомендациями регламентировано ограничение по применению норм естественной убыли: нормы применяются только по тому наименованию ценностей, по которому установлена недостача.

Одновременно пунктом 5.3 настоящих методических рекомендаций в случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, предусмотрено образовавшуюся разницу в стоимости относить на виновных лиц.

Необходимо отметить, что ни Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", ни приказами Министерства ВЭС и торговли России от 19.12.1997 № 631 не вводятся ограничения на применение норм естественной убыли в зависимости от порядка определения недостач товаров. Следовательно, применение нормы естественной убыли к недостаче при зачете по пересортице не противоречит законодательным актам об отражении в бухгалтерском учете товарных потерь в результате естественной убыли.

Вторая функция "показать величину, которую еще только предстоит квалифицировать или как недостачу или как потерю" еще важнее. Она просто вынужденная, ибо при инвентаризации ценностей или при их приемке всегда может оказаться, что в документах указана стоимость ценностей выше, чем есть этих ценностей в наличии (по стоимости и в натуре). Однако далеко не всегда ясно, как возместить эту разность.

Если администрация трактует ее как недостачу, то она подлежит взысканию с виновных, если как потерю, то ее надо списать на убытки. Ясно, что любую разность администрация должна, по возможности, взыскать с виновных, квалифицируя ее как недостачу. Но также ясно, что те, кого администрация считает виновными, себя таковыми признать не торопятся, более того, они будут тратить достаточно много усилий, чтобы доказать свою невиновность. И если их виновность будет все-таки ими (ответчиками) признана, то тогда у администрации появится право квалифицировать эту разность как недостачу и тем самым создать дебиторскую задолженность, ибо именно тут действует старое правило Луки Пачоли:

Никого нельзя сделать должником без его согласия.

Взыскание сумм в возмещение товарных потерь, установленных по результатам инвентаризации, с материально ответственных лиц должно производится в соответствии с Трудовым кодексом Российской Федерации от 30.12.2001.

Материальная ответственность за ущерб, причиненный организации при исполнении трудовых обязанностей, возлагается на работника при условии, если ущерб причинен по его вине. Эта ответственность, как правило, ограничивается определенной частью заработка работника и не должна превышать полного размера причиненного ущерба, за исключением случаев, предусмотренных законодательством (статья 241 ТК РФ).

Статьей 243 Трудового кодекса РФ установлены случаи возникновения материальной ответственности в полном размере причиненного ущерба:

• когда в соответствии с кодексом или иными федеральными законами на работника возложена материальная ответственность в полном размере за ущерб, причиненный работодателю при исполнении работником трудовых обязанностей;
• недостачи ценностей, вверенных ему на основании специального письменного договора или полученных им по разовому документу;
• умышленного причинения ущерба;
• причинения ущерба в состоянии алкогольного, наркотического или токсического опьянения;
• причинения ущерба в результате преступных действий работника, установленных приговором суда;
• причинения ущерба в результате административного проступка, если таковой установлен соответствующим государственным органом;
• разглашения сведений, составляющих охраняемую законом тайну (служебную, коммерческую или иную), в случаях, предусмотренных федеральными законами;
• причинения ущерба не при исполнении работником трудовых обязанностей.

Материальная ответственность в полном размере причиненного работодателю ущерба может быть установлена трудовым договором, заключаемым с руководителем организации, заместителями руководителя, главным бухгалтером, а также на основании письменных договоров о полной индивидуальной или коллективной (бригадной) материальной ответственности с работниками, достигшими возраста восемнадцати лет и непосредственно обслуживающими или использующими денежные, товарные ценности или иное имущество предприятия.

При определении размера ущерба учитывается только прямой действительный ущерб, не полученные доходы (упущенная выгода) не учитываются (ст.238 ТК РФ).

Работник, причинивший ущерб, может добровольно возместить его полностью или частично, передав равноценное имущество или исправив поврежденное по согласованию с администрации предприятия (статья 248 ТК РФ).

Если сотрудник организации добровольно не возмещает ущерб, возмещение ущерба работниками в размере, не превышающем среднего месячного заработка, производится по распоряжению работодателя (статья 248 ТК РФ). При этом распоряжение администрации должно быть сделано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба. Если же работник не согласен с вычетом или его размером, трудовой спор по его заявлению рассматривается в порядке, предусмотренном законодательством. В остальных случаях возмещение ущерба производится путем предъявления администрацией иска в районный (городской) народный суд.

И вот когда, наконец, вольное или вынужденное согласие получено, можно кредитовать счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и дебетовать субсчета 76.2 "Расчеты по претензиям" или 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба". Если же такое согласие не получено, то разность квалифицируется как потеря и списывается или прямо или через промежуточные счета, как это будет показано далее, на счет 99 "Прибыли и убытки".

Итак, если возникают потери несомненные, то они сразу же относятся на счет 99 "Прибыли и убытки". Так отражаются все потери от стихийных бедствий - тут нет виновников.

Сальдо счета - всегда дебетовое и оно являет собой "дыру" в балансе, ибо ценностей нет, но надо ли (можно ли) формировать дебиторскую задолженность или же - это потери, подлежащие отнесению на финансовые результаты - остается неясным.

2. Правила отражения недостач (потерь), выявленных в результате инвентаризации

Как видно из названия счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" на нем отражаются два показателя:

1. Недостачи ценностей;
2. Потери от порчи ценностей.

В большинстве случаев недостачи ценностей подразделяются на две группы:

• в пределах установленных норм убыли (нормируемые потери);
• сверх норм убыли (ненормируемые потери).

Нормируемые потери обусловлены физико-химическими свойствами товаров, т.е. их способностью при перевозке и хранении к усушке, утруске, распылу, разливу, утечке и т.п.

Вследствие своего объективного характера вышеуказанные потери нормируются, т.е. устанавливаются их предельные размеры (нормы).

В настоящее время действуют нормы естественной убыли продовольственных товаров, разработанные Всесоюзным научно-исследовательским институтом торговли и общественного питания, согласованные с Минфином СССР и утвержденные приказом Минторга СССР от 02.04.1987 № 88 "Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле и инструкций по их применению". Эти нормы разработаны, в частности, для товаров в розничной сети, на складах и базах, а также транспортируемых автомобильным и гужевым транспортом и др. Кроме того, указанным приказом установлены нормы потерь от боя стеклянной тары с пищевыми товарами при перевозке, а также при хранении на складах и в розничной торговле, нормы потерь от боя и щербления стеклянной порожней тары при приеме, хранении и отпуске на тарных складах, в розничной торговой сети, при погрузке в железнодорожные вагоны (баржи), при транспортировании автомобильным и гужевым транспортом.

Ненормируемые потери являются главным образом результатом бесхозяйственности: порчи товаров, недостачи, растраты, хищения и т.п.

Деление потерь товаров на нормируемые и ненормируемые имеет значение при решении вопроса о том, за чей счет списать ущерб, причиненный организации в результате товарных потерь.

Нормы естественной убыли при перевозках зависят от вида товара и транспорта, расстояния перевозки, времени года и других факторов.

Сумму товарных потерь при перевозках вследствие естественной убыли определяют путем нахождения нормы убыли от стоимости каждого вида товара (в некоторых случаях - от их массы). Данные нормы применяются только в том случае, если при приемке товаров будет выявлена их недостача.

Если при выдаче груза грузополучателю выявлена недостача товаров в пределах норм естественной убыли, представитель транспорта обязан сделать на транспортном документе соответствующую отметку. Если недостача товаров, выявленная при приемке, превышает установленные нормы, составляется соответствующий акт.

Нормируемые потери при перевозке (но не больше суммы недостачи, выявленной при приемке товаров от органов транспорта) списывают, как правило, за счет грузополучателя. Стоимость недостающих товаров сверх вышеуказанных норм должна быть взыскана с виновников.

Нормы естественной убыли при хранении и продаже товара зависят от различных факторов: климатической зоны (первая и вторая), условий хранения и др.

Нормы естественной убыли не применяют по товарам, которые принимают и отпускают без взвешивания (счетом единиц или по массе, указанной на таре), которые списаны по актам о порче, бое, ломе, а также по штучным товарам.

Величину потерь вследствие естественной убыли (Е) определяют по формуле:

Е=Т*Н:100,

Т - стоимость (масса) проданного (отпущенного) товара;
Н - норма естественной убыли, %.

Товарные потери при хранении и продаже вследствие естественной убыли списывают только в том случае, если при инвентаризации будет выявлена недостача товаров.

Потери товаров при хранении и продаже вследствие естественной убыли списывают исходя из установленных норм, но не больше суммы недостачи, выявленной при инвентаризации.

Приведем следующий пример.

На складах нормы естественной убыли зависят также от сроков хранения товаров (кроме вышеперечисленных факторов).

При партионном способе хранения товаров срок хранения исчисляют по партионной карте исходя из даты поступления товара и даты отпуска.

При сортовом способе хранения определяют средний срок хранения товаров (С) по формуле

С = О: Р,

О - средний суточный остаток товара за период между инвентаризациями;
Р - однодневный оборот товара за межинвентаризационный период.

Средний суточный остаток товара рассчитывают по формуле

О = О: n

О - остатки товаров за каждый день хранения,
n - число дней в межинвентаризационный период.

Однодневный оборот исчисляется по формуле

Р = Т: n

Т - оборот по товару за межинвентаризационный период.

Пример

На складе, расположенном в первой зоне, проведена инвентаризация варено-копченой колбасы по состоянию на 15 апреля. Предыдущая инвентаризация была проведена 11 октября, т.е. межинвентаризационный период составил 180 суток.
Поступление, отпуск и остатки колбасы на основании данных учета составили (кг):

Средний суточный остаток - 950 (171 050: 180)
Однодневный оборот - 230 (41 420: 180)
Средний срок хранения - 4 суток (950: 230)
Норма естественной убыли варено-копченой колбасы при сроке хранения 4 суток - 0,086 %.
Предельный размер естественной убыли колбасы при обороте 41 420 кг и четырехсуточном сроке хранения составит 35,6 кг ((41 420 * 0,086) : 100).

Для розничной торговли вышеуказанный порядок расчета товарных потерь вследствие естественной убыли возможен только в случае использования натурально-стоимостной схемы учета товаров (например, с применением штрихового кодирования). Однако в настоящее время в большинстве магазинов используется стоимостная схема учета, при которой аналитический учет товаров по наименованиям не ведется. В этих магазинах оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период определяют расчетным путем на основе показателей товарного баланса:

ЗН + П = Р + В + ЗК

Р = ЗН + П - В - ЗК,

где ЗН - остаток товара на начало межинвентаризационного периода (по данным предыдущей инвентаризации);
П - поступило данного товара за межинвентаризационный период (по данным приходных документов);
В - выбыло данного товара за межинвентаризационный период (по данным расходных документов);
ЗК - остаток товара на конец межинвентаризационного периода (по данным последней инвентаризации).

Определив оборот по реализации того или иного товара за межинвентаризационный период, и умножив его на норму естественной убыли, получим сумму естественной убыли по данному товару. Рассчитав сумму естественной убыли по каждому товару, определим общую сумму естественной убыли по всем товарам, реализованным за межинвентаризационный период.

Естественная убыль может быть рассчитана также следующим образом:

1) естественная убыль на остаток товаров на начало межинвентаризационного периода;
2) естественная убыль на поступившие товары за межинвентаризационный период;
3) естественная убыль на выбывшие товары за межинвентаризационный период;
4) естественная убыль на остаток товаров на конец межинвентаризационного периода;
5) естественная убыль на товары, реализованные за межинвентаризационный период (п.1 + п.2 - п.3 - п.4).

Как уже указывалось выше, приказом Минторга СССР от 02.04.1987 № 88 "Об утверждении норм естественной убыли продовольственных товаров в торговле и инструкций по их применению" утверждены нормы потерь от боя стеклянной тары с пищевыми товарами и порожней стеклянной посуды при перевозке, хранении и отпуске.

Кроме того, по непродовольственным товарам (парфюмерно-косметическим, хозяйственным, галантерейным изделиям и культтоварам из пластмассы, товарам бытовой химии, зеркалам бытовым, фарфоро-фаянсовым, майоликовым и гончарным, елочным стеклянным украшениям и др.) рядом приказов бывшего Минторга СССР установлены нормы потерь от боя при перевозке, хранении и реализации. Эти нормы имеют такой же статус, как и нормы естественной убыли по продовольственным товарам и нормы потерь от боя стеклянной тары с пищевыми товарами и порожней стеклянной посуды.

Порядок списания со счета 94 "Недостачи и потерь от порчи ценностей" сумм недостач и потерь от порчи, выявленных при инвентаризации, регулируется пунктом 3 статьи 12 Федерального закона "О бухгалтерском учете": "недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли* относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации…".

* Примечание: Здесь имеет место редакционная погрешность. Получается, что на порчу имущества также могут быть установлены нормы естественной убыли. Следовало сказать: "недостача имущества в пределах норм естественной убыли относится на издержки производства или обращения, а сверх норм и порча имущества - на счет виновных лиц".

Для целей налогообложения до принятия главы 25 "Налог на прибыль организаций" второй части Налогового кодекса РФ при списании на себестоимость продукции недостач и потерь в пределах норм естественной убыли следовало руководствоваться нормами естественной убыли, перечисленными в приказе МВЭС России от 19.01.1997 № 631 "О нормах естественной убыли", а также нормами естественной убыли по непродовольственным товарам, утвержденными соответствующими министерствами и ведомствами*.

* Примечание: см. письмо МНС России от 15.02.2001 № ВГ-6-02/139.

В пункте 4 статьи 254 Налогового кодекса РФ также говорится: "К материальным расходам для целей налогообложения приравниваются … потери при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном правительством Российской Федерации".

Пример

По результатам инвентаризации в магазине выявлена недостача товаров по продажным ценам 10 000 руб. Торговая наценка - 1000 руб. Товарные потери вследствие естественной убыли за межинвентаризационный период составили 6000 руб. Материально ответственное лицо признало факт недостачи и дало согласие его погасить в сумме 3300 руб. Деньги в погашение задолженности по недостаче внесены в кассу.
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Кредит 41 "Товары" - 9 000 руб. - списана недостача товаров.

Особенностью счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в новом плане счетов является то, что по его дебету отражается фактическая себестоимость недостающих или полностью испорченных товарно-материальных ценностей (в старом Плане счетов отражалась стоимость этих ценностей по учетным ценам). Поскольку в нашем примере фактическая себестоимость недостающих товаров равна стоимости их по учетным (продажным) ценам (10 000 руб.) за минусом торговой наценки (1000 руб.), то в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" мы и запишем 9000 руб. Сумму торговой наценки со счета 41 "Товары" спишем обычной записью:

Дебет 42 "Торговая наценка"
Кредит 41 "Товары" - 1000 руб. Дебет 44 "Расходы на продажу"
Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - 6000 руб. - из стоимости недостающих товаров 9000 руб. недостача в пределах норм естественной убыли составила 6000 руб., которые и следует списать на расходы организации;
Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - 3000 руб. - недостача 3000 руб. - это потери товаров сверх норм и она подлежит взысканию с виновных лиц. Дебет 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"
Кредит 98.4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" - 300 руб. - администрация магазина приняла решение взыскать недостачу в большей сумме (3300 руб.), чем фактическая себестоимость недостающих товаров (3000 руб.). Поэтому разница 300 руб. дополнительно записывается на дебет счета 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба", тем самым увеличивая долг виновного лица о возмещению недостачи. При этом кредитуется счет 98.4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц и балансовой стоимостью по недостачам ценностей", отражая при этом потенциальный доход организации, который превратится в реальный после погашения виновным лицом задолженности. Дебет 50 "Касса"
Кредит 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" - 3300 руб. Дебет 98.4 "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц и балансовой стоимостью по недостачам ценностей"
Кредит 91.1 "Прочие доходы" - 300 руб. - поскольку виновное лицо погасило задолженность по недостаче, то сумма 300 руб. превратилась в реальный доход и отражается по кредиту счета 91.1 "Прочие доходы".

Мы привели пример отражения в учете недостачи товаров, выявленной при инвентаризации. Аналогично этому отражаются недостачи и других материально-производственных запасов (материалов, готовой продукции и т.п.), с той лишь разницей, что вместо счета 41 "Товары" кредитуются счета по учету недостающих ценностей (10 "Материалы", 43 "Готовая продукция" и др.).

Несколько иначе отражается в учете выявленная при инвентаризации недостача амортизируемого имущества. Покажем это на примере основных средств.

Пример

При инвентаризации выявлена недостача основного средства, учетная стоимость которого составляет 25 000 руб., а сумма начисленной амортизации - 5000 руб. Данный объект ранее не переоценивался. Как указывалось выше (при рассмотрении счета 01 "Основные средства"), учет выбытия основных средств может быть в двух вариантах:
1. Без использования промежуточного счета 01 "Выбытие основных средств".
2. C использованием вышеуказанного счета.

Проводки по первому варианту

Дебет 02 "Амортизация основных средств" - 5000 руб. Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - 20 000 руб. Кредит 01 "Основные средства" - 25 000 руб.

Проводки по второму варианту

Дебет 01 "Выбытие основных средств"
Кредит 01 "Основные средства" - 25 000 руб.; Дебет 02 "Амортизация основных средств"
Кредит 01 "Выбытие основных средств" - 5000 руб.; Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"
Кредит 01 "Выбытие основных средств" - 20 000 руб.

При обоих вариантах по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" отражается один и тот же показатель - остаточная стоимость основных средств.

3. Правила отражения у получателя недостач (потерь), выявленных в результате приемки ценностей

Если недостача (порча) возникает при приемке ценностей, то составители инструкции рекомендует:

• дебетовать счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - только на сумму естественной убыли. При этом они избегают словосочетания "естественная убыль", справедливо указывая на "недостачу в пределах, предусмотренных в договоре величин";
• дебетовать субсчет 76.2 "Расчеты по претензиям" - на величину недостачи, которая превышает оговоренную возможную сумму.

Это делается на том основании, что через счет 94 "Недостача и потери от порчи ценностей" проводятся недостачи только тех ценностей, которые считаются или могут считаться собственностью данной организации. Поэтому недостачи в пределах норм естественной убыли, оговоренные в договоре поставки, считаются потерями получателя и поэтому относятся на счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Наоборот, то, что получатель недополучил по вине поставщика, он не признает своим и поэтому всю такую недостачу сразу же относит на счет претензий. И только в этом случае, если суд в этой претензии откажет, а по существу скажет, что риски, связанные с получением товаров, в данном случае несет получатель, то последний эти недостающие ценности уже рассматривает как свои, как свою недостачу и поэтому составляет проводку:

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"
Кредит 76.2 "Расчеты по претензиям"

4. Правила отражения у поставщика недостач (потерь), выявленных у получателя

Если суд решил дело в пользу получателя, то недостача, согласно судебному решению, автоматически возникает у поставщика. Но, как следствие, теперь ему надо прибегнуть к счету 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Рассмотрим, как это происходит:

При отгрузке ценностей поставщик делал запись:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"
Кредит 90.1 "Выручка" Дебет 90.2 "Себестоимость продаж"
Кредит 43 "Готовая продукция"

Теперь на сумму недостачи (порчи) эти записи следует отсторнировать, а на недостачу, признанную судом составить проводки:

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"
Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

После погашения задолженности перед покупателями составляют проводку:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"
Кредит 51 "Расчетные счета"

Если в дальнейшем возникшую недостачу можно будет взыскать с виновных, то делается запись:

Дебет 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

Если виновники недостачи не обнаружены, делается запись:

Дебет 91.2 "Прочие расходы"
Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

5. Правила отражения недостач, выявленных в отчетном периоде, но относящихся к прошлым отчетным периодам

Теперь надо оговорить случай, когда спустя год или уже несколько лет выявляется старая недостача. В данном случае бухгалтер поступает достаточно тривиально:

Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

Это замечательная запись, ибо факт недостачи ценностей признается, виновный согласен эту недостачу погасить:

Дебет 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"
Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Таким образом, сами недостающие ценности не списываются, ибо в противном случае возникнет проблема изменения множества записей по счетам главной книги. И совершенно очевидно, что для списания недостающих ценностей нужны или акт о результатах инвентаризации или акт о недостаче по приемке товаров. Если же по документам выявлена недостача прошлых лет, а за это время инвентаризация подобной недостачи не устанавливала, то и трогать для исправительных записей эти счета не следует.

В данном случае констатируется недостача, согласно первой функции счета, она транзитом проводится через счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". По мере погашения недостачи делаются две записи:

Дебет 50 "Касса"
Кредит 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"

Дебет 98.3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы"
Кредит 91.1 "Прочие доходы"

На этих записях видна правильность учета в границах баланса (учет имущества и обязательств) и границах учета финансовых результатов. В первом случае фиксируется возникновение долга и его оплата, во втором - уточняется содержание возникающих расчетов. В сущности, исходная запись:

Дебет 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"
Кредит 98.3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы"

Мы сознательно тут пропустили счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", так как в данном случае записи на нем носят чисто статистический характер.

С теоретической точки зрения мы видим: с одной стороны увеличивается актив на величину требований к виновному (Дебет 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"), а с другой - на ту же сумму (Кредит 98.3 "Предстоящие поступления по недостачам, выявленным за прошлые годы") возникают возможные будущие доходы. В сущности, мы имеем в равном объеме дебиторскую и кредиторскую задолженность. Ведь дебитора мы вводим в баланс за те активы, которых давно уже нет, а, признав за этим дебитором обязательства перед организацией, он согласно правилу Л.Пачоли, с этим согласен, мы как бы кредитуем его, т.е. признаем, что выдали ему ценности, но забыли об этом сделать запись. Но самое смешное, что этот наш дебитор может недостачу и не погасить. И тогда всю эту искусственную проводку нужно или сторнировать или делать обратную запись.

Рассмотренный случай иллюстрирует сугубо юридическую трактовку бухгалтерского учета. В самом деле, в актив вводится дебиторская задолженность, но, по крайней мере, в момент ее помещения в актив в самом активе давно уже нет ничего, под этим активом пустота и, следовательно, за счет данной записи актив в экономическом отношении надувается воздухом, а пассив - сомнительными перспективами на сомнительные доходы и, конечно, перестает быть источником средств, каковым он и должен быть. В результате, безусловно, нарушается требование приоритета содержания перед формой (п.7 ПБУ 1/98). Однако составители инструкции к Плану счетов поступили правильно, рекомендуя эту проводку, так как в этом случае актив правильнее показывает юридическую природу прав организации, в этом случае требования к дебиторам, конечно, отражаются более полно.

С экономической же точки зрения запись:

Дебет 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба"
Кредит 98.3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы"

носит условный характер. В этом смысле мы сталкиваемся с двумя регулирующими контрарными счетами:

Счет 73.2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" - это контр-пассив к счетам источников собственных средств, а

Счет 98.3 "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы" - контр-актив к счетам материальных ценностей. Любопытно, что этот счет впервые в этом Плане счетов выступает в несвойственной ему роли, ибо отражает только ожидаемые, а не уже полученные, доходы.

И, наконец, общее заключение.

Если сотрудник организации признал факт недостачи (порчи) и готов ее погасить, то счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в сущности, и не нужен, но если речь идет о недостаче прошлых отчетных периодов, сотрудник недостачу прошлых лет не признает, и дело передается в суд, то до вынесения судебного решения проводки по счету 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в этом случае не делаются. И только в том случае, если иск будет удовлетворен, бухгалтер оформляет его вышеприведенными нами записями.

Порядок налогового учета потерь от недостач аналогичен порядку бухгалтерского учета. Согласно пункту 5 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения относятся "потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации". Выявленные недостачи при транспортировке материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, установленных Правительством РФ, формируют первоначальную стоимость материальных ценностей и учитываются при определении налогооблагаемой базы в составе материальных расходов. Недостачи в пределах норм естественной убыли, установленных Правительством РФ, возникшие при хранении материальных ценностей, включаются в состав себестоимости продукции и учитываются при определении налогооблагаемой базы в составе косвенных материальных расходов.

Недостача материальных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, относятся на внереализационные расходы для целей налогообложения (ст. 265 НК РФ). Включение данных расходов в состав внереализационных может быть принят для целей налогообложения только при документальном подтверждении отсутствия виновных лиц уполномоченным органом государственной власти.